（一）案例資料 某市地方稅務(wù)局稅務(wù)稽查局在對當(dāng)?shù)匾患移髽I(yè)2015年度納稅情況進(jìn)行檢查時發(fā)現(xiàn)，該企業(yè)在“管理費(fèi)用——職工福利費(fèi)”賬戶中記載有旅游費(fèi)支出3500元。審閱管理費(fèi)用明細(xì)賬，找出摘要欄為旅游費(fèi)的業(yè)務(wù)共有3筆，均發(fā)生在12月，支出金額分別為2310元、840元、350元，合計3500元。經(jīng)詢問企業(yè)財務(wù)人員并核對相關(guān)憑證，了解到該企業(yè)已將上述支出與旅游人員當(dāng)月工資薪金合并后計算并代扣代繳了個人所得稅?；槿藛T認(rèn)為企業(yè)組織本企業(yè)員工旅游是比較普遍的事情，但為何只有3500元的旅游費(fèi)？稅務(wù)人員認(rèn)為，該企業(yè)很可能存在將職工福利費(fèi)分拆記賬，少繳個人所得稅的情況。 （二）稅務(wù)稽查方法 1. 審核記賬憑證，發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn) 稅務(wù)人員調(diào)閱了這3筆旅游費(fèi)支出的記賬憑證，發(fā)現(xiàn)記賬憑證后所附的原始憑證均是旅游景點(diǎn)的門票，每一景點(diǎn)的門票均為14張。說明有14個人去旅游，計算出平均每人的旅游費(fèi)只有250元（3500÷14），這顯然是不符合常規(guī)的。 2. 進(jìn)一步核對管理費(fèi)用明細(xì)賬，找出旅游費(fèi)分拆記賬的證據(jù) 針對發(fā)現(xiàn)的疑點(diǎn)，稅務(wù)人員隨后檢查了該企業(yè)2015年12月發(fā)生的全部管理費(fèi)用，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)在“管理費(fèi)用——業(yè)務(wù)招待費(fèi)”賬戶中記載了一筆支出2640元，所附票據(jù)為飲食業(yè)發(fā)票?！肮芾碣M(fèi)用——差旅費(fèi)”中記載一筆支出61737元，所附憑證為某賓館開出的住宿費(fèi)發(fā)票。兩張發(fā)票開票日期與旅游門票上記載的日期一致，且開票單位的地點(diǎn)與旅游地點(diǎn)一致?！肮芾碣M(fèi)用——其他費(fèi)”賬戶中記載過路費(fèi)、高速公路通行費(fèi)4223元。 3. 被查企業(yè)承認(rèn)了旅游費(fèi)分拆記賬的事實(shí) 在上述證據(jù)面前，該財務(wù)人員承認(rèn)了旅游費(fèi)分拆記賬的事實(shí)。原來該企業(yè)在年底根據(jù)員工業(yè)績情況，評選出14名先進(jìn)工作者，并組織他們?nèi)ネ獾芈糜我再Y獎勵，財務(wù)人員為了他們能少繳個人所得稅，便只將旅游景點(diǎn) 門票費(fèi)做職工福利費(fèi)處理，將旅游所發(fā)生的其他費(fèi)用分拆后分別計入相應(yīng)科目。 （三）相關(guān)稅法解析 1. 以免費(fèi)旅游方式提供對個人獎勵有關(guān)的個人所得稅政策 《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)以免費(fèi)旅游方式提供對營銷人員個人獎勵有關(guān)個人所得稅政策的通知》（財稅〔2004〕11號）規(guī)定，按照我國現(xiàn)行個人所得稅法律法規(guī)有關(guān)規(guī)定，對商品營銷活動中，企業(yè)和單位對營銷業(yè)績突出人員以培訓(xùn)班、研討會、工作考察等名義組織旅游活動，通過免收差旅費(fèi)、旅游費(fèi)對個人實(shí)行的營銷業(yè)績獎勵（包括實(shí)物、有價證券等），應(yīng)根據(jù)所發(fā)生費(fèi)用全額計入營銷人員應(yīng)稅所得，依法征收個人所得稅，并由提供上述費(fèi)用的企業(yè)和單位代扣代繳。其中，對企業(yè)雇員享受的此類獎勵，應(yīng)與當(dāng)期的工資薪金合并，按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目征收個人所得稅；對其他人員享受的此類獎勵，應(yīng)作為當(dāng)期的勞務(wù)收入，按照“勞務(wù)報酬所得”項(xiàng)目征收個人所得稅。 2. 該企業(yè)提供免費(fèi)旅游正確的個人所得稅處理 根據(jù)規(guī)定，該企業(yè)應(yīng)將提供免費(fèi)旅游的所有支出均應(yīng)計入職工福利費(fèi)，共計72100元（3500+2640+61737+4223），按照享受免費(fèi)旅游的14人進(jìn)行平均，即每人5150元（72100÷14），與員工當(dāng)月發(fā)放的工資合并后，按“工資、薪金所得”計算代扣代繳個人所得稅。 3. 企業(yè)提供免費(fèi)旅游對企業(yè)所得稅影響的稅法解析 目前，相關(guān)稅收政策對企業(yè)提供免費(fèi)旅游的企業(yè)所得稅處理沒有明確規(guī)定，只有個別省市結(jié)合當(dāng)?shù)厍闆r出臺相關(guān)政策。本案例中的企業(yè)，為評選出的14名先進(jìn)工作者，提供免費(fèi)旅游作為獎勵，可以理解為向他們發(fā)放獎金，該支出應(yīng)該予以稅前扣除。 （四）稽查處理結(jié)果 （1）該企業(yè)僅就計入旅游費(fèi)的3500元與旅游人員當(dāng)月工資合并后，計算并代扣代繳了個人所得稅，而將其他旅游費(fèi)分拆后分別計入其他科目，以達(dá)到少繳個人所得稅的做法，違反了稅法的相關(guān)規(guī)定，屬于偷稅行為。 （2）根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》和《中華人民共和國個人所得稅法實(shí)施條例》的相關(guān)規(guī)定，通過計算要求該企業(yè)補(bǔ)繳代扣代繳的個人所得稅8140元。 （3）根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條第一款之規(guī)定，該企業(yè)上述違法行為屬于偷稅行為，處所偷稅款8140元一倍的罰款，即8140元。 （4）根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十二條之規(guī)定，從稅款滯納之日起至稅款實(shí)際繳納之日止，按日加收萬分之五的滯納金。 （五）借鑒與思考 實(shí)際工作中，越來越多的企業(yè)利用各種經(jīng)費(fèi)為職工提供免費(fèi)旅游，這對于加強(qiáng)員工凝聚力，提高團(tuán)隊意識是必要的，但納稅人應(yīng)結(jié)合具體情況，做好相關(guān)稅務(wù)處理，以防范納稅風(fēng)險。 1. 為優(yōu)秀職工提供獎勵性質(zhì)的免費(fèi)旅游支出 本案例即為這種情況，該企業(yè)應(yīng)將提供免費(fèi)旅游的所有支出，與員工當(dāng)月發(fā)放的工資合并后，按“工資、薪金所得”計算代扣代繳個人所得稅。企業(yè)提供的免費(fèi)旅游支出可以作為工資薪金支出企業(yè)所得稅前扣除。 2. 為全體職工提供的免費(fèi)旅游支出 （1）不得作為工資、薪金支出在企業(yè)所得稅前扣除 《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)“管理費(fèi)用”中列支的旅游費(fèi)，即便已經(jīng)按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目代扣代繳了個人所得稅，原則上也不得作為工資、薪金在企業(yè)所得稅前扣除。其原因表述如下。 《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕3號）明確，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條所稱的“合理工資、薪金”，是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制訂的工資、薪金制度規(guī)定實(shí)際發(fā)放給員工的工資、薪金。稅務(wù)機(jī)關(guān)在對工資、薪金進(jìn)行合理性確認(rèn)時，可按以下原則掌握。 ①企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資、薪金制度。 ②企業(yè)所制訂的工資、薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平。 ③企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資、薪金是相對固定的，工資、薪金的調(diào)整是有序進(jìn)行的。 ④企業(yè)對實(shí)際發(fā)放的工資、薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務(wù)。 ⑤有關(guān)工資、薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的。 由于企業(yè)“管理費(fèi)用”中列支的旅游支出不具有相對的固定性，是臨時決定，沒有按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制訂的工資、薪金制度執(zhí)行，沒有按工資、薪金的調(diào)整有序進(jìn)行。不屬于合理的工資薪金支出。因此，旅游費(fèi)用不能按合理的工資、薪金支出扣除。 （2）作為“職工福利費(fèi)”支出在企業(yè)所得稅前扣除 國稅函〔2009〕3號明確了職工福利費(fèi)扣除范圍，包括以下內(nèi)容。 ①尚未實(shí)行分離辦社會職能的企業(yè)，其內(nèi)設(shè)福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費(fèi)用，包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務(wù)所、托兒所、療養(yǎng)院等集體福利部門的設(shè)備、設(shè)施及維修保養(yǎng)費(fèi)用和福利部門工作人員的工資、薪金、社會保險費(fèi)、住房公積金、勞務(wù)費(fèi)等。 ②為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項(xiàng)補(bǔ)貼和非貨幣性福利，包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費(fèi)用、未實(shí)行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費(fèi)用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補(bǔ)貼、供暖費(fèi)補(bǔ)貼、職工防暑降溫費(fèi)、職工困難補(bǔ)貼、救濟(jì)費(fèi)、職工食堂經(jīng)費(fèi)補(bǔ)貼、職工交通補(bǔ)貼等。 ③按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費(fèi)，包括喪葬補(bǔ)助費(fèi)、撫恤費(fèi)、安家費(fèi)、探親假路費(fèi)等。 該文件列舉的項(xiàng)目中沒有將旅游費(fèi)用納入其中，但是列舉的每一項(xiàng)目后都有“等”，說明沒有完全列舉出。 參考《蘇州市地方稅務(wù)局關(guān)于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》（蘇州地稅函〔2009〕278號）規(guī)定，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕3號）規(guī)定，職工福利費(fèi)包括為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項(xiàng)補(bǔ)貼和非貨幣性福利。從組織職工旅游的性質(zhì)來看，其具有緩節(jié)工作壓力，進(jìn)一步提高生活質(zhì)量的積極意義，因此，企業(yè)組織職工旅游發(fā)生的費(fèi)用支出可以納入職工福利費(fèi)管理范疇，并按照稅收規(guī)定扣除。 因此，企業(yè)為全體職工提供的免費(fèi)旅游支出，只要其與生產(chǎn)經(jīng)營活動相關(guān)，具有合理性，可以作為“職工福利費(fèi)”支出，按福利費(fèi)稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。 組織非本單位雇員所發(fā)生的旅游費(fèi)支出呢？同樣根據(jù)合理性考慮，企業(yè)可計入對應(yīng)的活動中比如會議費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、招待費(fèi)相應(yīng)處理，并非完全不能稅前扣除。 3. 由企業(yè)工會組織的為全體職工提供的免費(fèi)旅游支出 根據(jù)《財政部關(guān)于印發(fā)工會會計制度、工會新舊會計制度有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定的通知》（財會〔2009〕7號）第三十九條規(guī)定，支出是指工會為開展各項(xiàng)工作和活動所發(fā)生的各項(xiàng)資金耗費(fèi)及損失。支出按照功能分為職工活動支出、維權(quán)支出、業(yè)務(wù)支出、行政支出、資本性支出、補(bǔ)助下級支出、事業(yè)支出、其他支出。其中：職工活動支出指工會為會員及其他職工開展教育、文體、宣傳等活動發(fā)生的支出。 因此，屬于工會組織活動的旅游支出，應(yīng)在企業(yè)工會經(jīng)費(fèi)中列支；已在工會經(jīng)費(fèi)中列支的職工旅游費(fèi)用，不再按工資薪金支出或職工福利費(fèi)支出進(jìn)行區(qū)分；企業(yè)和企業(yè)的工會共同組織活動的旅游支出，可由企業(yè)自主選擇在職工福利費(fèi)或工會經(jīng)費(fèi)支出。
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