（一）案例資料
某軟件公司主要生產(chǎn)開(kāi)發(fā)各種辦公軟件，是由10名自然人股東發(fā)起設(shè)立的有限公司，設(shè)立時(shí)每名股東等額出資50萬(wàn)元，公司注冊(cè)資本500萬(wàn)元。公司自2009年12月成立以來(lái)發(fā)展迅速，至2015年年末累計(jì)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1500萬(wàn)元，其中計(jì)入盈余公積600萬(wàn)元，其余900萬(wàn)元為未分配利潤(rùn)。公司從2015年年末開(kāi)始策劃新三板上市，首先進(jìn)行股權(quán)改革，2016年6月其所在地市地方稅務(wù)局稅務(wù)稽查局對(duì)該公司依法進(jìn)行稅務(wù)稽查。
（二）稅務(wù)稽查方法
（1）稅務(wù)人員檢查該公司的納稅申報(bào)資料、會(huì)計(jì)報(bào)表、賬簿和憑證資料，由于該公司在策劃新三板上市，加強(qiáng)了內(nèi)部控制制度的建設(shè)，上述資料均反映出公司賬面財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)清晰，會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)確，業(yè)務(wù)處理程序規(guī)范。稅務(wù)人員將檢查重點(diǎn)確定為與公司新三板上市有關(guān)的股權(quán)改革業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理。
（2）稅務(wù)人員認(rèn)真查閱了企業(yè)董事會(huì)決議、總經(jīng)理辦公會(huì)記錄、股利分配相關(guān)問(wèn)題紀(jì)要、公司高層管理人員內(nèi)部報(bào)告等材料后發(fā)現(xiàn)，該公司董事會(huì)于2015年12月30日做出決定，公司首先進(jìn)行企業(yè)改制，經(jīng)濟(jì)性質(zhì)由有限責(zé)任公司變更為股份有限責(zé)任公司。然后公司進(jìn)行增資擴(kuò)股，除將實(shí)收資本轉(zhuǎn)換為股本外，將600萬(wàn)元盈余公積和900萬(wàn)元為未分配利潤(rùn)全部轉(zhuǎn)為股本，企業(yè)已于2016年1月辦理了相關(guān)手續(xù)。經(jīng)查，該公司并沒(méi)有對(duì)增資擴(kuò)股業(yè)務(wù)代扣代繳自然人股東的個(gè)人所得稅。
稅務(wù)人員指出，該公司以留存收益轉(zhuǎn)增資本的增資擴(kuò)股行為應(yīng)代扣代繳自然人股東的個(gè)人所得稅。公司財(cái)務(wù)人員提出，公司沒(méi)有向自然人股東支付任何現(xiàn)金，不需要代扣代繳個(gè)人所得稅。
（三）相關(guān)稅法解析
1. 以留存收益轉(zhuǎn)增資本有關(guān)個(gè)人所得稅政策
國(guó)稅發(fā)〔2010〕54號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)高收入者個(gè)人所得稅征收管理的通知》第二條第二項(xiàng)第一款“加強(qiáng)股息、紅利所得征收管理”規(guī)定：重點(diǎn)加強(qiáng)股份有限公司分配股息、紅利時(shí)的扣繳稅款管理，對(duì)在境外上市公司分配股息紅利，要嚴(yán)格執(zhí)行現(xiàn)行有關(guān)征免個(gè)人所得稅的規(guī)定。加強(qiáng)企業(yè)轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本和股本管理，對(duì)以未分配利潤(rùn)、盈余公積和除股票溢價(jià)發(fā)行外的其他資本公積轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本和股本的，要按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目，依據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定計(jì)征個(gè)人所得稅。
2. 該公司以留存收益轉(zhuǎn)增資本正確的稅務(wù)處理
根據(jù)上述規(guī)定，該公司以留存收益轉(zhuǎn)增資本，要按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目，依據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定計(jì)算代扣代繳個(gè)人所得稅。個(gè)人獲得的股息、紅利所得，以每次收入額為應(yīng)納稅所得額，適用20％的比例稅率。
該公司應(yīng)代扣代繳的個(gè)人所得稅=（600+900）×20％=300（萬(wàn)元）
（四）稽查處理結(jié)果
（1）根據(jù)《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》和《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》的相關(guān)規(guī)定，要求該企業(yè)補(bǔ)繳代扣代繳的個(gè)人所得稅300萬(wàn)元。
（2）根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三十二條之規(guī)定，從稅款滯納之日起至稅款實(shí)際繳納之日止，按日加收萬(wàn)分之五的滯納金。
（五）借鑒與思考
股利分配是納稅人不經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)，很多納稅人因不懂相關(guān)稅法規(guī)定，造成稅務(wù)處理錯(cuò)誤，本案例就是一個(gè)典型的例子。國(guó)家將高收入者個(gè)人所得稅征收管理作為一個(gè)重要內(nèi)容加強(qiáng)管理，納稅人應(yīng)認(rèn)真學(xué)習(xí)和掌握相關(guān)政策，避免出現(xiàn)稅務(wù)處理錯(cuò)誤。
以下六種情形應(yīng)視為股利分配，需要申報(bào)繳納個(gè)人所得稅。
1. 股東向公司長(zhǎng)期借款視同股利分配
企業(yè)投資者個(gè)人、投資者家庭成員或企業(yè)其他人員向企業(yè)借款用于購(gòu)買(mǎi)房屋及其他財(cái)產(chǎn)，將所有權(quán)登記為投資者、投資者家庭成員或企業(yè)其他人員，借款年度終了后未歸還借款的，無(wú)論所有權(quán)人是否將財(cái)產(chǎn)無(wú)償或有償交付企業(yè)使用，其實(shí)質(zhì)均為企業(yè)對(duì)個(gè)人進(jìn)行了實(shí)物性質(zhì)的分配，應(yīng)依法計(jì)征個(gè)人所得稅。
2. 盈余公積金轉(zhuǎn)增資本視同股利分配
公司將從稅后利潤(rùn)中提取的法定公積金和任意公積金轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本，實(shí)際上是該公司將盈余公積金向股東分配了股息、紅利，股東再以分得的股息、紅利增加注冊(cè)資本。因此，對(duì)屬于個(gè)人股東分得并再投入公司，轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本的部分應(yīng)按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。稅款由股份有限公司在有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)增資、公司股東大會(huì)決議通過(guò)后代扣代繳。
3. 資本公積金轉(zhuǎn)增資本視同股利分配
“資本公積金”是指股份制企業(yè)股票溢價(jià)發(fā)行收入所形成的資本公積金。將此轉(zhuǎn)增股本由個(gè)人取得的數(shù)額，不作為應(yīng)稅所得征收個(gè)人所得稅。而與此不相符合的其他資本公積金分配個(gè)人所得部分，應(yīng)當(dāng)依法征收個(gè)人所得稅。其中包括企業(yè)接受捐贈(zèng)、撥款轉(zhuǎn)入、外幣資本折算差額、資產(chǎn)評(píng)估增值等形成資本公積金轉(zhuǎn)增個(gè)人股本要征收個(gè)人所得稅。
4. 應(yīng)付股利掛賬未支付視同股利分配
如果企業(yè)將屬于個(gè)人股東應(yīng)得的股息、紅利收入，通過(guò)與投資人的往來(lái)會(huì)計(jì)科目分配到個(gè)人名下，收入所有人有權(quán)隨時(shí)提取，應(yīng)認(rèn)為是所得支付，及時(shí)代扣代繳個(gè)人所得稅。也就是說(shuō)，企業(yè)將應(yīng)分配給投資者個(gè)人的股利掛在“應(yīng)付股利、其他應(yīng)付款”等往來(lái)會(huì)計(jì)賬戶，雖然沒(méi)有支付，仍然視同個(gè)人取得了股息、紅利，企業(yè)應(yīng)當(dāng)代扣代繳個(gè)人所得稅。
5. 股東將公款用于消費(fèi)性支出視同股利分配
個(gè)人投資者以企業(yè)資金為本人、家庭成員支付與企業(yè)經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的消費(fèi)性支出及購(gòu)買(mǎi)汽車、住房等財(cái)產(chǎn)性支出，應(yīng)認(rèn)定為個(gè)人投資者的股息、紅利所得，征收個(gè)人所得稅。
6. 股東將公款用于財(cái)產(chǎn)性支出視同股利分配
企業(yè)出資購(gòu)買(mǎi)房屋、汽車、計(jì)算機(jī)、股票、基金及其他財(cái)產(chǎn)，將所有權(quán)登記為投資者個(gè)人、投資者家庭成員的，無(wú)論所有權(quán)人是否將財(cái)產(chǎn)無(wú)償或有償交付企業(yè)使用，其實(shí)質(zhì)均為企業(yè)對(duì)個(gè)人進(jìn)行了實(shí)物性質(zhì)的分配，應(yīng)視同投資者取得股息、紅利所得，繳納個(gè)人所得稅。同時(shí)，為企業(yè)所用的個(gè)人資產(chǎn)提取的折舊不得在企業(yè)所得稅稅前扣除。
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